Как показывает анализ судебно-следственной практики, правоприменители иногда завышают размер причиненного ущерба. Связано это с тем, что дважды учитываются отдельные суммы неуплаты налогов. Поскольку ущерб – это разница между суммой, которая должна быть перечислена в бюджет, и фактически перечисленной суммой, то, соответственно, и алгоритм подсчета ущерба должен включать их установление. При этом сумма, подлежащая уплате в бюджет, определяется на основании фактически имевшей место деятельности, а не той, которая отражена в подложных документах. Для ее установления необходимо определить объем фактической деятельности налогоплательщика.
3.6. Квалификация незаконного возмещения НДС при частичной реализации умысла
На практике нередко имеют место ситуации, когда задуманное субъектом общественно опасное деяние реализуется не в полной мере и при этом преступный результат достигается частично. В случае использования механизма незаконного возмещения НДС налоговый орган может не в полном объеме удовлетворить требования налогоплательщика.
Сложности квалификации в подобных случаях связаны с тем, что, с одной стороны, содеянное может содержать признаки оконченного преступления, а с другой, как бы признаки покушения на преступление (умышленные действия (бездействие)), непосредственно направленные на совершение преступления, не доводятся до конца по не зависящим от лица обстоятельствам. Оговорка «как бы» связана с тем, что в ч. 3 ст. 30 УК РФ наличие состава покушения предполагает недоведение до конца преступления, а не общественно опасного деяния. Другими словами, преступление может быть признано оконченным и в том случае, когда посягательство (общественно опасное деяние) еще продолжается.
В качестве примера рассмотрим уклонение от уплаты налогов. Предположим, что лицо стремится избежать уплаты налогов с организации в особо крупном размере (п. «г» ч. 2 ст. 199 УК РФ), а удалось не уплатить менее пяти тысяч МРОТ; в остальной части налоговый орган отказал в возмещении НДС. Содеянное следует квалифицировать по направленности умысла по ч. 3 ст. 30 УК РФ и п. «г» ч. 2 ст. 199 УК РФ. При этом не имеет значения, уплаты какой суммы удалось избежать налогоплательщику. Определяющим здесь является то, что эта сумма меньше особо крупного размера.